10.5 Dienstreise (§ 26 Z 4)

10.5.1 Dienstreise nach der Legaldefinition

10.5.1.1 Begriff der Dienstreise nach der Legaldefinition

Eine Dienstreise nach der Legaldefinition des § 26 Z 4 liegt dann vor, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers

699

Unter Dienstort ist der regelmäßige Mittelpunkt des tatsächlich dienstlichen Tätigwerdens des Arbeitnehmers anzusehen. Meist wird der Dienstort eines Arbeitnehmers mit dem Betriebsort des Unternehmens, bei dem der Arbeitnehmer beschäftigt ist, zusammenfallen. Wird jedoch der Arbeitnehmer an diesem Betriebsort dienstlich nicht tätig, weil seine tatsächliche ständige Arbeitsstätte außerhalb des Betriebsortes liegt, dann ist jene regelmäßige Einsatzstelle und nicht der Betriebsort als Dienstort des Arbeitnehmers anzusehen.

700

Die Dienstreise nach dem 1. Tatbestand umfaßt Reisen im Nahbereich des Dienstortes. Dieser Nahbereich wird dann anzunehmen sein, wenn dem Arbeitnehmer die tägliche Rückkehr zu seinem Wohnort zugemutet werden kann (VwGH 25. 6. 85, 85/14/0028). Kehrt der Arbeitnehmer täglich von der Arbeitsstätte an seinen ständigen Wohnort zurück, so stellt sich die Frage der Zumutbarkeit nicht, weil das Gesetz die Zumutbarkeit der täglichen Rückkehr vom Dienstort zum ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nur releviert, wenn der Arbeitnehmer am Dienstort verbleibt und wegen der damit verbundenen Mehraufwendungen eine Vergütung erhält (VwGH 10. 4. 97, 94/15/0218). Unzumutbarkeit der täglichen Rückkehr (Dienstreise nach dem 2. Tatbestand) ist jedenfalls dann anzunehmen, wenn der Familienwohnsitz vom Beschäftigungsort mehr als 120 km entfernt ist. In begründeten Einzelfällen kann auch bei einer kürzeren Wegstrecke Unzumutbarkeit anzunehmen sein.

701

Für beide Tatbestände der Dienstreise ist ein dienstlicher Auftrag erforderlich (VwGH 19. 2. 92, 91/14/0212). Wählt ein Arbeitnehmer aus privaten Gründen seinen Arbeitsplatz außerhalb der üblichen Entfernung von seinem ständigen Wohnort oder seinen Wohnort außerhalb des ständigen Arbeitsplatzes, liegt nach der Legaldefinition keine Dienstreise vor.

702

Arbeitskräfteüberlassung

Das Arbeitskräfteüberlassungsgesetz, BGBl. Nr. 196/1988, enthält keinen eigenständigen Begriff einer Dienstreise. Im § 5 Abs. 2 leg. cit. wird nur der Begriff des Beschäftigungsortes definiert und dabei auf § 30 ASVG verwiesen, worin die örtliche Zuständigkeit für die Überweisung der Krankenkassenbeiträge geregelt wird. Im § 3 Abs. 2 stellt das Arbeitskräfteüberlassungsgesetz aber auf einen Dienstauftrag ab, da der Überlasser derjenige ist, der Arbeitskräfte zur Arbeitsleistung an Dritte (Beschäftiger) im Rahmen des Dienstvertrages verpflichtet. Im Zusammenhang mit der Arbeitskräfteüberlassung begründen auch Sondervereinbarungen über einen Dienstreisebegriff, die für die Überlassung zum Auftraggeber (Beschäftiger) eine Dienstreise und die Zahlung von Tagesgeldern vorsehen, keinen Dienstreisebegriff aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift (VwGH 20. 11. 96, 96/15/0097).

703

Es kommt daher für den Bereich der Arbeitskräfteüberlassung der steuerliche Dienstreisebegriff zur Anwendung. Wird der (überlassene) Arbeitnehmer vom Überlasser zur Dienstverrichtung an einen bestimmten Arbeitsort des Beschäftigers entsendet, liegt demnach eine Dienstreise gemäß § 26 Z 4 (nach dem ersten Tatbestand für fünf Tage, nach dem zweiten Tatbestand für 6 Monate) vor, und zwar bereits bei der Entsendung zur ersten Arbeitsstelle. Bei einer täglichen Heimfahrt vom Arbeitsort des Beschäftigers liegen nach dem fünften Kalendertag Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 6 vor. Ist die tägliche Heimfahrt nicht zumutbar und wird tatsächlich genächtigt, stehen Tagesgelder gemäß § 26 Z 4 für die Dauer von 6 Monaten zu. Die erste und letzte Fahrt gilt im Hinblick auf den Auftrag des Überlassers als Dienstreise. Werden vom Arbeitgeber keine Ersätze geleistet, stehen in diesem Fall ebenfalls Aufwendungen für die erste und letzte Fahrt als Werbungskosten im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 zu. Tagesgelder stehen diesfalls nur für 5 Tage als Werbungskosten zu. Unabhängig davon sind die Kosten der doppelten Haushaltsführung oder die Kosten der Nächtigung (wenn keine kostenlose Nächtigungsmöglichkeit bereitgestellt wird) sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten nach den allgemeinen Voraussetzungen als Werbungskosten zu berücksichtigen.

704

Bei einer Entsendung durch den Überlasser zu einem neuen Einsatzort können nach den allgemeinen Voraussetzungen neuerlich Reisekosten zustehen. Die RZ 715 bis 721 sind zu beachten. Unternimmt der überlassene Arbeitnehmer im Auftrag des Beschäftigers eine Dienstreise, stehen derzeit mangels eines Reisebegriffes nach einer lohngestaltenden Vorschrift Reisekosten aufgrund des steuerlichen Dienstreisebegriffes zu.

10.5.1.2 Reisevergütungen (Fahrtkosten) nach der Legaldefinition

Abgrenzung Dienstreisen – Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte

Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 durch den Verkehrsabsetzbetrag und ein gegebenenfalls zustehendes Pendlerpauschale abgegolten. Arbeitsstätte (Dienstort) ist jener Ort, an dem der Arbeitnehmer für den Arbeitgeber regelmäßig tätig wird. Tatsächliche Fahrtkosten (zB Kilometergeld) können daher für derartige Fahrten nicht steuerfrei gewährt werden.

Verlagert sich das regelmäßige Tätigwerden zu einer neuen Arbeitsstätte (Dienstort), sind die Fahrten vom Wohnort zu dieser Arbeitsstätte (Dienstort) als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 zu berücksichtigen:

Eine durchgehende Tätigkeit in diesem Zusammenhang liegt auch dann vor, wenn die Tätigkeit an diesem Ort kurzfristig (zB an einem Tag pro Woche) unterbrochen wird. Als Arbeitsstätte gilt ein Büro, eine Betriebsstätte, ein Werksgelände, ein Lager und ähnliches. Eine Arbeitsstätte im obigen Sinne liegt auch dann vor, wenn das dauernde Tätigwerden in Räumlichkeiten eines Kunden oder an einem Fortbildungsinstitut (zB Entsendung zu einer mehrmonatigen Berufsfortbildung) erfolgt.

Für Fahrten zwischen zwei oder mehreren Mittelpunkten der Tätigkeit im Auftrag des Arbeitgebers können Fahrtkosten steuerfrei ersetzt werden. Die Fahrten von der Wohnung zum ersten Mittelpunkt der Tätigkeit und die Fahrten vom zweiten Mittelpunkt der Tätigkeit zurück zur Wohnung sind mit dem Verkehrsabsetzbetrag und einem allfälligen Pendlerpauschale abgegolten. Voraussetzung für die steuerfreie Gewährung von Fahrtkosten ist aber, daß dieser Aufwand nicht bereits durch den Verkehrsabsetzbetrag und das Pendlerpauschale abgegolten wurde.

709

Liegt eine gleichbleibende Arbeitsstätte (ständiger Dienstort) aufgrund der Art der Beschäftigung nicht vor (zB bei Bauarbeitern oder überlassenen Arbeitskräften, die am Firmensitz niemals tätig werden), können für Fahrten zwischen der Wohnung und dem Einsatzort für die ersten fünf Tage Fahrtkosten steuerfrei ersetzt werden. Ab dem sechsten Tag liegen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 vor.

710

Zur Abgrenzung Dienstreise – Pendlerpauschale – Sachbezugsermittlung bei Nutzung des arbeitgebereigenen Kraftfahrzeuges – Dienstverrichtungen auf der Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (Kundenbesuche) siehe weiters Pendlerpauschale, RZ 265ff.

711

Die Steuerfreiheit von Fahrtkostenersätzen besteht grundsätzlich unabhängig vom Anspruch auf Tagesgelder. Daher können Fahrtkosten auch bei Fahrtätigkeit mit einem arbeitnehmereigenen Kraftfahrzeug sowie für Fahrten in einem Einsatzgebiet steuerfrei ersetzt werden.

712

Kilometergelder

Als Fahrtkostenersatz steht bei Dienstreisen höchstens das amtliche Kilometergeld zu. Ein nachgewiesener höherer Betrag kann nicht nach § 26 Z 4, wohl aber im Rahmen der erhöhten Werbungskosten berücksichtigt werden (§ 16 Abs. 1 Z 9). Kilometergelder für Dienstreisen gemäß § 26 Z 4 können bei Zutreffen der Voraussetzungen auch für mehr als 30 000 km pro Kalenderjahr an den Arbeitnehmer steuerfrei ausgezahlt werden.

713

Werden vom Arbeitgeber "limitierte Kilometergelder" bezahlt, die als Vorauszahlung für durchzuführende Dienstreisen anzusehen sind, handelt es sich dann um keine steuerlich unzulässige Pauschalierung der Kilometergelder, wenn der Arbeitgeber eine Jahresabrechnung vornimmt und eine Rückzahlung in Höhe des nicht ausgeschöpften Jahresbetrages verlangt. Weitere Voraussetzung ist, daß der Arbeitnehmer die Berechnungsgrundlagen in Form eines ordnungsgemäß geführten Fahrtenbuches vorlegt, aus dem die konkreten Dienstfahrten einwandfrei ersichtlich sind. Pauschalierte Vorauszahlungen sind allerdings dann steuerpflichtig, wenn nicht mindestens einmal jährlich eine exakte Abrechnung erfolgt.

Hinsichtlich der Höhe der Kilometergelder siehe Anhang.

Fahrtkostenvergütungen

Das Überlassen eines Einzelfahrscheines für eine Dienstreise ist nicht steuerbar. Wird dem Dienstnehmer für dienstliche Zwecke eine Netzkarte zur Verfügung gestellt, die auch für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte verwendet werden kann, so ist grundsätzlich der (gesamte) Wert der Netzkarte als steuerpflichtiger Sachbezug anzusetzen. Dies entspricht der steuerlichen Beurteilung der Anschaffung einer Netzkarte für dienstliche Belange durch den Dienstnehmer selbst (Aufteilungsverbot). Werden zumindest 25 Dienstfahrten pro Kalendermonat im Jahresdurchschnitt nachgewiesen und dafür keine Kostenersätze gezahlt, so ist kein Sachbezugswert anzusetzen.

714

10.5.1.3 Tagesgelder nach der Legaldefinition

Weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit bei Dienstreisen nach dem 1. Tatbestand

Zu den Tatbeständen im Sinne der Legaldefinition nach § 26 Z 4 hat der Verwaltungsgerichtshof Stellung genommen und dabei immer die Prüfung der Frage betont, daß der Einsatz in einem zusammenhängenden Zeitraum zu einem weiteren Mittelpunkt der Tätigkeit führt (VwGH 2. 8. 95, 93/13/0099; 20. 9. 95, 94/13/0253, 0254; 18. 10. 95, 94/13/0101; 28. 5. 97, 96/13/0132).

Bei Dienstreisen zu wechselnden Einsatzorten im Nahbereich (1. Tatbestand) können Tagesgelder nur dann (bzw. solange) steuerfrei gewährt werden, wenn (als) kein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet wird. Die Beurteilung eines Ortes als weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit ist hinsichtlich der vom Arbeitgeber geleisteten Beträge nach den gleichen Grundsätzen vorzunehmen, die von der Judikatur für die Beurteilung von Tagesgeldern als Werbungskosten entwickelt wurden (VwGH 20. 9.95, 94/13/0253, 0254).

In folgenden Fällen ist daher auch hinsichtlich der Ersätze gemäß § 26 Z 4 von einem weiteren Mittelpunkt der Tätigkeit auszugehen:

1. Mittelpunkt der Tätigkeit an einem Einsatzort

Die Begründung eines weiteren Mittelpunkts der Tätigkeit ist anzunehmen, wenn sich die Dienstverrichtung auf einen anderen Einsatzort durchgehend oder wiederkehrend über einen längeren Zeitraum erstreckt. Als Einsatzort gilt grundsätzlich die politische Gemeinde. Auch für Reisen innerhalb Wiens gilt das gesamte Wiener Gemeindegebiet als Einsatzort. Für Reisen von Orten außerhalb Wiens nach Wien gilt als Einsatzort hingegen der jeweilige Gemeindebezirk. Werden allerdings im Zuge von Reisen nach Wien mehrere Gemeindebezirke regelmäßig bereist, ist keine willkürliche Zuordnung des Reisezieles in jeweils bestimmte (andere) Bezirke vorzunehmen, sondern von einem einheitlichen Zielgebiet auszugehen (siehe RZ 719).

Von einem längeren Zeitraum ist in folgenden Fällen auszugehen:

Tagesgelder können daher nur für die Anfangsphase von fünf bzw. 15 Tagen steuerfrei gewährt werden.

2. Mittelpunkt der Tätigkeit in einem Einsatzgebiet (Zielgebiet)

Mittelpunkt der Tätigkeit kann nicht nur ein einzelner Ort (politische Gemeinde), sondern auch ein mehrere Orte umfassendes Einsatzgebiet sein. Personen, die ein ihnen konkret zugewiesenes Gebiet regelmäßig bereisen, begründen daher in diesem Einsatzgebiet (Zielgebiet) einen Mittelpunkt der Tätigkeit (vgl. VwGH 28. 5. 97, 96/13/0132). Ein Einsatzgebiet kann sich auf einen politischen Bezirk und an diesen Bezirk angrenzende Bezirke erstrecken. Bei Reisen außerhalb des Einsatzgebietes gelten die Bestimmungen über einen weiteren Mittelpunkt der Tätigkeit an einem Einsatzort (siehe oben).

Für die Anfangsphase von 5 Tagen steht das Tagesgeld steuerfrei zu. Erfolgt innerhalb von 6 Kalendermonaten kein Einsatz in einem Einsatzgebiet, ist mit der Berechnung der "Anfangsphase" von 5 Tagen neu zu beginnen.

3. Mittelpunkt der Tätigkeit bei Fahrtätigkeit

Eine Fahrtätigkeit begründet hinsichtlich des Fahrzeuges einen (weiteren) Mittelpunkt der Tätigkeit, wenn

Kein Mittelpunkt der Tätigkeit bei Fahrtätigkeit liegt jeweils für die ersten fünf Tage ("Anfangsphase") vor, wenn der Steuerpflichtige erstmals oder zuletzt vor mehr als sechs Monaten diese Tätigkeit ausgeführt hat. Nach der Anfangsphase können keine steuerfreien Tagesgelder gewährt werden.

Weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit bei Dienstreisen nach dem 2. Tatbestand

Bei einer Dienstreise, bei der der Arbeitnehmer so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, daß ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann (2. Tatbestand), ist davon auszugehen, daß der Arbeitsort (Einsatzort) erst nach einem Zeitraum von sechs Monaten analog zu § 26 Abs. 2 BAO zum Mittelpunkt der Tätigkeit wird. Ab dem siebenten Monat gezahlte Tages- und Nächtigungsgelder sind steuerpflichtig. Bei einem Wechsel des Arbeitsortes beginnt eine neue Sechsmonatsfrist zu laufen. Ein solcher liegt nur von, wenn ein Wechsel in eine andere politische Gemeinde (bei Reisen nach Wien: in einen anderen Gemeindebezirk) vorgenommen wird. Kehrt der Arbeitnehmer innerhalb von sechs Monaten neuerlich an den seinerzeitigen Arbeitsort zurück, kann unter Einrechnung der dort bereits verbrachten Arbeitszeiten nur die restliche, auf die Sechsmonatsfrist entfallende Zeitspanne als Dienstreise gewertet werden.

721

Tagesgelder bei Inlandsdienstreisen

Als Tagesgeld für Verpflegung stehen für 24 Stunden 360 S zu. Höhere Beträge können auch bei Nachweis nicht steuerfrei belassen bleiben, selbst wenn ein arbeitsrechtlicher Anspruch darauf besteht. Über den Tagessatz hinaus bezahlte Tagesgelder bzw. pauschale Reisekostenabgeltungen sind als laufende Bezüge steuerpflichtig (VwGH 28. 9. 94, 91/13/0081, 0082).

722

Bis zu einer Reisedauer von drei Stunden steht kein steuerfreies Tagesgeld zu. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, ist für jede angefangene Stunde ein Zwölftel zu rechnen. Das volle Tagesgeld steht für 24 Stunden zu. Sieht eine lohngestaltende Vorschrift eine Abrechnung des Tagesgeldes nach Kalendertagen vor, ist nach dieser Vorschrift abzurechnen. Andere Aliquotierungsbestimmungen aufgrund von lohngestaltenden Vorschriften dürfen nicht berücksichtigt werden.

723

Dient ein vom Arbeitgeber gezahltes Arbeitsessen weitaus überwiegend der Werbung, stellt dieses für den Arbeitnehmer keinen Lohnvorteil dar. Die Tagesgelder sind pro bezahltem Mittagessen bzw. Abendessen um 180 S zu kürzen. Zahlt der Arbeitgeber als Tagesgeld weniger als 360 S, so ist für die Kürzung bei bezahltem Arbeitsessen nicht vom halben tatsächlich bezahlten Tagesgeld auszugehen, sondern die Kürzung hat dennoch um 180 S zu erfolgen. Eine Kürzung unter Null ist nicht vorzunehmen.

724

Tagesgelder bei Auslandsdienstreisen

Kostenersätze für die Verpflegung sind für alle Arbeitnehmer bis zum höchsten Auslandsreisesatz für Bundesbedienstete nach der Reisegebührenvorschrift steuerfrei zu belassen (siehe Anhang). Ein Drittel der Tagesgebühr steht bei einer Dienstreise von mehr als fünf Stunden zu, zwei Drittel bei mehr als acht Stunden, und die volle Tagesgebühr bei mehr als zwölf Stunden. Kollektivvertragliche Regelungen über Aliquotierungen des Tagesgeldes sind nicht zu berücksichtigen.

725

Wird eine Dienstreise ins Ausland unternommen, so ist für die Frage, ob neben den Auslandsreisesätzen der Reisegebührenvorschrift der Bundesbediensteten zusätzlich anteilige inländische Tagesgelder nach § 26 Z 4 zum Zuge kommen, eine einheitliche Dienstreise anzunehmen. Ab dem Grenzübertritt stehen die Tagesgelder im Höchstmaß der Auslandsreisesätze der Bundesbediensteten zu. Für die Gesamtreisezeit abzüglich der durch die Auslandsreisesätze erfaßten Reisezeiten steht das Inlandstagesgeld zu. Sieht die Reisegebührenvorschrift aufgrund der Dauer des Auslandsaufenthaltes keine Auslandsreisesätze vor, so gilt die gesamte Reise als eine Inlandsdienstreise. Alle diese Regeln gelten sowohl bei Dienstreisen mit ausschließlicher ausländischer Dienstverrichtung als auch bei Dienstreisen mit gemischter inländischer und ausländischer Dienstverrichtung.

726

Werden Reisen unter Berücksichtigung ausländischer Strecken (zB Korridor Salzburg–Rosenheim–Kufstein) durchgeführt, liegen Inlandsdienstreisen vor.

Bei Flugreisen ins Ausland beginnt die Auslandsreise nach den hiefür maßgeblichen Vorschriften der Reisegebührenvorschrift mit dem Abflug bzw. endet mit der Ankunft im inländischen Flughafen.

Bezahlt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer anläßlich einer Auslandsdienstreise ein Geschäftsessen pro Tag, kommt es zu keiner Kürzung des entsprechenden Auslandsreisesatzes. Trägt der Arbeitgeber die Kosten für zwei Geschäftsessen pro Tag oder übernimmt er die Kosten der vollen Verpflegung, steht ein Drittel des entsprechenden Auslandsreisesatzes zu (§ 25c Abs. 3 RGV).

10.5.1.4 Nächtigungsgelder

Nächtigungsgelder bei Inlandsdienstreisen

Nächtigungsgeld steht nur dann steuerfrei zu, wenn tatsächlich genächtigt wird. Der Umstand der Nächtigung ist grundsätzlich nachzuweisen. Bei Entfernungen von mindestens 120 km zwischen Einsatzort und Wohnort hat der Arbeitgeber nicht zu prüfen, ob der Arbeitnehmer tatsächlich nächtigt.

Ohne Nachweis der Höhe der Nächtigungskosten sind 200 S (Nächtigungsaufwand einschließlich Frühstück) steuerfrei. Werden die Nächtigungskosten sowie die Kosten des Frühstücks nachgewiesen, so können diese vom Arbeitgeber voll ersetzt werden. Unter Nächtigung ist die Verbringung der Zeit im Anschluß an Arbeitsverrichtungen während der Nacht außerhalb des Wohnorts bzw. Dienstorts zu verstehen.

Kostenlos zur Verfügung gestellte Nächtigungsmöglichkeiten schließen die steuerfreie Behandlung der durch den Arbeitgeber gezahlten Nächtigungsgelder aus. Bei bloßer Nächtigungsmöglichkeit in einem Fahrzeug (LKW, Bus) bleibt das pauschale Nächtigungsgeld aber im Hinblick auf zusätzliche mit einer Nächtigung verbundene Aufwendungen (wie zB für Dusche und Frühstück) steuerfrei, wenn tatsächlich genächtigt wird.

Nächtigungsgelder bei Auslandsdienstreisen

Kostenersätze für die Nächtigung und Frühstück sind im nachgewiesenen höheren Ausmaß zu berücksichtigen. Bei Nachweis der tatsächlichen Kosten ist weder für die Nächtigung noch für das Frühstück eine Haushaltsersparnis anzusetzen. Es ist aber auch möglich, die Auslandsreisesätze für die Nächtigung nach der Höchststufe zu verrechnen. Kostenlos zur Verfügung gestellte Nächtigungsmöglichkeiten schließen die steuerfreie Behandlung der durch den Arbeitgeber gezahlten Nächtigungsgelder aus.

10.5.2 Dienstreise aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift

10.5.2.1 Begriff der Dienstreise aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift

Sieht eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 vor, daß ein Arbeitnehmer, der über Auftrag des Arbeitgebers

Tagesgelder zu erhalten hat, so sind diese im Rahmen der Bestimmungen des § 26 Z 4 lit. b und d steuerfrei. Als Dienstort gilt der sich aus dem Kollektivvertrag ergebende Dienstort (Verordnung BGBl. II, Nr. 306/1997).

Aufgrund des Verweises in § 26 Z 4 werden lohngestaltende Vorschriften im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 zum unmittelbaren Gesetzesinhalt, sofern sie hinsichtlich des Dienstreisebegriffes günstiger sind als das EStG. Gegenüber dem Begriff der Dienstreise nach der Legaldefinition des § 26 Z 4 hat demnach ein günstigerer Dienstreisebegriff im Sinne einer lohngestaltenden Vorschrift Vorrang. Folgende lohngestaltende Vorschriften können eine besondere Regelung des Begriffes Dienstreise für steuerliche Zwecke enthalten:

735

Einen auch für steuerliche Zwecke anzuerkennenden Dienstreisebegriff können daher nur die im Arbeitsverfassungsgesetz gesetzlich geregelten Betriebsvereinbarungen enthalten, nicht aber sogenannte "freie Betriebsvereinbarungen" oder einzelne Dienstverträge.

10.5.2.2 Reisevergütungen (Fahrtkosten)

Gemäß § 2 der Verordnung, BGBl. II Nr. 306/1997, bleiben Fahrtkosten, die aus Anlaß einer Dienstreise aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gezahlt werden, insoweit steuerfrei, als sie der Höhe nach die tatsächlichen Kosten oder bei Verwendung eines arbeitnehmereigenen Kraftfahrzeuges die amtlichen Kilometergelder nicht übersteigen. Als für die Abgrenzung zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte maßgeblicher Dienstort gilt der sich aus dem Kollektivvertrag ergebende Dienstort.

736

10.5.2.3 Tagesgelder

Liegt eine Regelung des Dienstreisebegriffes aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift vor, unterliegt die Dienstreise keiner zeitlichen Begrenzung, sodaß die für den Dienstreisebegriff nach der Legaldefinition geltenden zeitlichen Beschränkungen nicht anzuwenden sind. Auch für die Beurteilung der Zumutbarkeit der täglichen Rückkehr zum Wohnort (analog zum 2. Dienstreisetatbestand) sind die jeweiligen arbeitsrechtlichen Bestimmungen maßgebend.

737

Sieht eine lohngestaltende Vorschrift für ein bestimmtes Gebiet keine Dienstreisen vor, (wie zB der Kollektivvertrag für die Handelsangestellten Wiens innerhalb der Wiener Gemeindebezirke), so bleiben durch den Arbeitgeber gezahlte Reisekostenersätze dennoch im Rahmen des § 26 Z 4 steuerlich außer Ansatz.

738

Aus dem Wortlaut der Verordnung, BGBl. II Nr. 306/1997 geht hervor, daß Tagesgelder nur insoweit steuerfrei bleiben können, als der Arbeitnehmer Anspruch aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift hat. Eine Aufstockung auf die Sätze des § 26 Z 4 ist nur dann bzw. solange möglich, als gleichzeitig die Voraussetzungen für eine Dienstreise nach der Legaldefinition gegeben sind.

739

Durchzahlerregelung

Hat ein Arbeitnehmer im Zuge einer Dienstreise aufgrund eines Kollektivvertrages Anspruch auf Tages- und Nächtigungsgelder auch für Zeiträume (zB Wochenende, Feiertage), während denen sich der Dienstnehmer nicht am Ort der Dienstverrichtung befindet, so bleiben diese Tages- und Nächtigungsgelder nach Maßgabe des § 26 Z 4 auch dann steuerfrei, wenn er an diesem Tag zu seiner Wohnung zurückfährt. Dies gilt allerdings nur dann, wenn der Arbeitnehmer keinen Fahrtkostenersatz erhält, also die Heimfahrt auf eigene Kosten unternimmt ("Durchzahlerregelung"). Liegen die Voraussetzungen für eine steuerlich anzuerkennende Familienheimfahrt vor, so können hiefür nur die die Tages- und Nächtigungsgelder übersteigenden steuerlich relevanten Kosten der Familienheimfahrt als Werbungskosten anerkannt werden.

10.5.2.4 Nächtigungsgelder

Hinsichtlich der Nächtigungsgelder gelten die zur Dienstreise nach der Legaldefinition getroffenen Aussagen (siehe RZ 730 bis 733). Wenn daher trotz Anordnung einer Nächtigung eine solche nicht erfolgt, kann das Nächtigungsgeld nicht steuerfrei gewährt werden.